为进一步完善行政事业单位有关公共基础设施的财务核算，夯实国有资产管理基础，2017年4月17日，财政部制定发布了《政府会计准则第5号—公共基础设施》，并于2018年1月1日开始实施。准则界定了公共基础设施的概念，明确了公共基础设施核算的会计主体，并对公共基础设施的初始及后续计量进行了明确的规定。但由于公共基础设施投资涉及的主体相对较多、资产金额的投入及存量规模较大、建设周期较长，易导致原始会计资料不齐全、入账价值难以确认等，公共基础设施难以入账的问题亟待解决。

  改进预算管理制度，强化预算约束、规范政府行为、实现有效监督，加快建立全面规范、公开透明的现代预算制度，是深化财税体制改革总体方案中一项重点工作和任务。在此基础上，新修订的《预算法实施条例》明白准确地提出各级政府财政部门应当按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告。公共基础设施是政府资产的主要组成部分，其覆盖面广，且增长幅度较大，对推动地方经济发展十分重要。但当前我国大部分公共基础设施资产未能在政府财务报告中全面反映。制定公共基础设施相关准则，对公共基础设施的确认、计量和披露进行系统性规范，并将符合公共基础设施定义和确认条件的相关资产纳入会计账簿和财务报表做核算，对夯实国有资产管理基础，建立完整全面规范、公开透明的预算制度，优化资源配置，维护市场统一，促进社会公平具备极其重大意义。

  据《湖北省人民政府关于2020年度国有资产管理情况的综合报告》，2020年省行政事业性国有资产总额同比增幅高达33.24%，市、县行政事业性国有资产总额同比增长42.23%。行政事业性国有资产增长的根本原因是诸如武汉市等地将公共基础设施等行政事业性国有资产进行了会计核算，市、县公共基础设施资产净增加1,383亿元，占市、县行政事业性国有资产增加值的50%。

  目前湖北省正在慢慢地推进公共基础设施入账核算工作，但从总体上看，湖北省公共基础设施入账率比较低：截至2020年底，等级公路入账6.32万km（共计保有25.13万km），占比25.15%；等级航道入账684.05km（共计保有4,440.68km），占比15.4%。

  根据《政府会计准则第5号—公共基础设施》，公共基础设施应当由按规定对其负有管理维护职责的政府会计主体予以确认，但在实务中，往往存在以下情形导致会计主体难以确认：一是部分公共基础设施项目在立项时未明确资产使用管理部门，建筑设计企业与资产的最终使用管理单位不统一，导致会计主体难以认定；二是部分基建项目形成的道路、桥梁等公共基础设施产权不明确，导致会计主体难以确定；三是公共基础设施建设资产金额来源渠道复杂，一项公共基础设施的建设可能由多级政府共同投入资金，建成后还有几率存在跨部门维护等情形，导致会计核算主体难以确认。

  根据《政府会计准则第5号—公共基础设施》及《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》，政府会计主体应该依据公共基础设施提供公共产品或服务的性质或功能特征对其进行分类确认。国务院有关行业主管部门对公共基础设施已规定分级分类标准的，从其规定；尚无明确规定的，单位在公共基础设施首次入账时可按照现行管理实务进行分级分类，待统一分类规定出台后再行调整。但在实务中，部分公共基础设施没有规定分级分类标准，可能会引起同类公共基础设施在不同的会计主体分类不同，造成分类口径上无法统一。

  根据《关于进一步做好政府会计准则制度新旧衔接和加强行政事业单位资产核算的通知》，存量公共基础设施的入账成本有取得成本、评价估计价格和重置成本三种：单位在确定存量公共基础设施的初始购建成本时，应当以相关的原始凭据为依据；对于没办法取得与存量公共基础设施初始购建有关的原始凭据，但已按照有关法律法规对公共基础设施做评估，或者按照《中华人民共和国资产评定估计法》等法律和法规和国家相关规定要求对公共基础设施做评估的，单位理应当按照评价估计价格确定存量公共基础设施的初始入账成本。对于没办法取得原始凭据且在首次入账前未要求或未进行过资产评定估计的公共基础设施，按照重置成本确定初始入账成本。

  但实际执行中存在以下困难：一是部分公共基础设施建筑设计企业与会计核算单位不一致，公共基础设施建成后未办理移交，或者只进行实物移交，未进行项目竣工财务决算等资料的移交。即便有取得的，项目竣工财务决算资料往往也不够齐全，难以为价值确定提供相关依据。二是存量公共基础设施数量众多，涉及资金总量巨大，如果以评价估计价格入账将因增加大量评估费用的财政支出而难以实施。三是如果以重置成本入账，基层单位可能受限于人力 配置，难以准确计算重置成本。四是对于同类公共基础设施分属于不同的会计主体，由于确认成本的方法不同导致入账价值不同，重置成本缺乏可比性。

  一是建议由第三方专业机构深入开展基础设施的清查、盘点及评估工作。深入现场，逐个排摸，对清查后的公共基础设施逐项依法登记。针对入账成本不明确的公共基础设施，以清查过程中收集有关书面资料凭证或评估价值作为公共基础设施的入账价值依据。同时，针对会计主体不确定的公共基础设施，由专业机构的专家对公共基础设施产权进行界定。清查、盘点。二是组织专家，依照地方真实的情况研究制定分级分类标准，以便区域范围内不同会计主体对同一公共基础设施大类相同，同一省辖区内不同会计主体对同一公共基础设施明细分类相同，使资产报表具有统一性和可比性，提高报表质量。

  《政府会计准则第5号—公共基础设施》对公共基础设施的诸多方面做了规范，不仅有利于促进政府建立完整全面规范、公开透明的财务制度，同时更有助于提高政府的财务管理上的水准。但新准则的实施时还存在公共基础设施入账会计主体不确定、公共基础设施分类不明确、存量公共基础设施的入账成本确认困难等问题。因此，行政事业单位需持续加强公共基础设施管理，组织并且开展公共基础设施相关的资产清查、资产评定估计及监督和业务指导等工作，以期促进行政事业单位财务信息规范性和准确性，从而更好地发挥公共基础设施在促进地方经济发展中的作用。

  [1]唐平生 政府会计准则第5 号——公共基础设施实施的难点及对策 《商业会计》2019 年第13 期 83-84

  [2]王淑霞公共基础设施资产价值管理与会计核算探析 《财务与会计》 2020.18 65-68

  [3]宁波市财政局 陈世赢 王信国 周蝶飞 公共基础设施纳入政府会计核算的难点及对策 《中国会计报》/2021 年/2 月/19 日/第006 版

  [4]杨文卿 公共基础设施入账管理的实践研究 《科学视界》2022年4月上 65-66